Pişmanlıkla verilen beyannamenin şartlarının ihlali beyanı kanuni süresinden sonra verilmiş saydırarak ceza doğuruyor. Ancak ilk beyan da süresinde yapılmışsa, bu ihlal vergiye uyumlu mükellef indirimini olumsuz etkilememeli ve hak kaybı yaratmamalı.
Vergi hukukunda, vergiye uyumlu mükellefleri ödüllendirmek ve vergiye gönüllü uyumu teşvik etmek amacıyla 2017 yılında, belli yükümlükleri zamanında yerine getiren mükellefler için %5 oranında vergi indirimi imkânı sağlamıştır.
GVK mükerrer md.121’de düzenlenen %5’lik vergiye uyumlu mükellef indiriminden yararlanmak için gerekli ilk şart, mükelleflerin beyannamelerini süresinde vermesi ve vergilerini süresinde ödemesidir. Öte yandan, anılan maddede “kanuni süresinde verilen bir beyannameye ilişkin olarak kanuni süresinden sonra düzeltme amacıyla veya pişmanlıkla verilen beyannameler bu şartın ihlâli sayılmaz.” şeklinde bir istisna hükmü de düzenlenmiştir.
Vergi mevzuatımızda, “kanuni süresinden sonra kendiliğinden beyan” ile “pişmanlıkla beyan” kurumlarının tanımları ve tabi oldukları hükümlerin detayı Vergi Daireleri İşlem Yönergesinin 59. maddesinde açıklanmıştır:
1- Kanuni süresinden sonra verilen beyannamelere;
Beyannamenin vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk işlemi yapılmasından önce verilmesi halinde bu beyannameler takdire sevk edilmeyeceğinden birinci derece iki kat usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezasının yüzde 50’si kıyaslanarak miktar itibariyle en ağırı kesilir.
2- Kanuni süresinden sonra ek olarak verilen düzeltme beyannamelerine;
Usulsüzlük cezası kesilmez. Beyan dışı bırakılan matrah kısmı veya vergi farkı için vergi ziyaı cezasının yüzde 50’si kesilir. Beyannamenin pişmanlık talebiyle verilip pişmanlık hükümlerinin ihlal edilmesi halinde de aynı işlem yapılır.
3- Pişmanlık ve ıslah hükümlerine göre verilen beyannamelere;
a) Pişmanlık istemi kabul edilen beyannamelere birinci derece bir kat usulsüzlük cezası kesilir.
b) Pişmanlık istemi kabul edilmeyen beyannameler kanuni süresinden sonra verilen beyanname kabul edilerek bu maddenin birinci bendinde yazılı cezalar kesilir.
Vergi Usul Kanunu'nun 371. maddesi kapsamında da pişmanlık ve ıslah müessesesi düzenlenmiştir. Anılan hüküm kapsamında pişmanlık hükümlerinden yararlanmak isteyen mükelleflerin kanunda öngörülen şartlara eksiksiz uyması gerekmektedir. Bu şartlardan herhangi birinin ihlal edilmesi durumunda pişmanlık hükümleri geçerliliğini yitirir ve mükellef açısından cezai yaptırım gündeme gelir. Bu durumda bu mükelleflerin verdiği beyannameler kanuni süresinden sonra verilen beyanname olarak kabul edilir. Yani, pişmanlık şartlarının ihlali halinde, (i) pişmanlık zammı terkin edilir, bunun yerine gecikme faizi tahakkuk ettirilir ve (ii) kanuni süresinden sonra verilen beyanname olarak kabul edilen beyanname için ziyaa uğratılan verginin %50’si oranında vergi ziyaı cezası kesilir.
Pişmanlık hükümlerinin ihlali nedeniyle kanuni süresinden sonra verilen beyanname statüsüne dönüşen düzeltme beyannamesi üzerine kesilen vergi ziyaı cezası, GVK mükerrer 121. maddedeki istisna hükmü kapsamında mükellefin vergiye uyumlu mükellef haklarını zedeleyen bir sonuç doğuracak mı, bu noktada tekrar GVK mükerrer 121. maddedeki istisna hükmüne bakmak gerekir: “Kanuni süresinde verilen bir beyannameye ilişkin olarak kanuni süresinden sonra düzeltme amacıyla veya pişmanlıkla verilen beyannameler bu şartın ihlâli sayılmaz.”
Dolayısıyla, pişmanlık ihlali nedeniyle kanuni süresinden sonra beyana dönen düzeltme beyannamesi, kanuni süresinde verilmiş bir beyannameye aitse bu durumda pişmanlık ihlali nedeniyle kesilen cezanın da vergiye uyumlu mükellef statüsünün değerlendirilmesinde olumsuz bir unsur olarak dikkate alınmaması gerekir.
Öte yandan, pişmanlık ihlali nedeniyle kanuni süresinden sonra beyana dönen düzeltme beyannamesi, kanuni süresinde verilmemiş, ilk kez beyan edilen bir beyannameye aitse bu durumda yasa hükmünün lafzı gereği pişmanlık ihlali nedeniyle kesilen ceza vergiye uyumlu mükellef statüsünün değerlendirilmesinde olumsuz bir etki yaratacaktır.
