Dünyada ortaya çıkan küreselleşme gerçeği ticari işletmeleri, şirketleri varlıklarını sürdürmek ve şiddetlenen rekabet koşuları ile baş edebilmek için yeterli teknik imkan ve sermayeye-ekonomik güce sahip olmak gereğini görmüşlerdir.
Değişen koşullara ayak uydurabilmenin bir yolu şirketlerin birleşerek daha güçlü hale gelmeleridir. Şirket devirleri ya da bir şirketin bölünmesi daha etkin ve verimli çalışmanın yolu olarak görülebilir. Şirket birleşmeleri dünyada olduğu gibi Türk iş dünyasında da sıkça başvurulan bir büyüme ve güçlenme stratejisi haline gelmiştir. Birleşme ve devralmalar Türk Ticaret Kanunu ve Vergi Kanunları hükümleri çerçevesinde gerçekleşmektedir.
TTK’nın 136-179’uncu maddeleri ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 812’nci maddesi ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 18, 19 ve 20’nci maddeleri devir ve bileşmelere ilişkin hükümler içermektedir. Ayrıca Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17/4-c maddesinde devir KDV’lere ilişkin düzenleme yapılmıştır.
Kurumlar Vergisi Kanunumuzun 18, 19 ve 20’nci maddesinde yapılmış olan düzenlemelerle kurumlarımızın devir bölünme ve hisse değişimini kolaylaştırıcı teşvikler sağlanmıştır. Bu düzenlemelerle devir, bölünme ve hisse değişimi hallerinde kar doğması durumunda bu kazançların vergiden istisna edilmesi ön görülmüştür.
Devir, bölünme, hisse değişimi ve Kurumlar Vergisi Kanunu Madde 19 hükümleri
İşletmeler yukarıda genel olarak belirtildiği gibi, gelişen ekonomik ve ticari faaliyetler çerçevesinde rekabet avantajı elde etmek, pazardaki paylarını artırmak, belirledikleri hedefleri gerçekleştirmek ve uluslararası piyasalara entegre olmak amacıyla hukuki yapılarını değiştirmek, diğer işletmelerle birleşmek veya onları kısmen veya bütün olarak devralmak isteyebilirler. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 19’uncu maddesi hükümleri devir, bölünme ve hisse değişimlerini destekleyici niteliktedir.
Devir
Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir hükmündedir:
- Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş merkezlerinin Türkiye'de bulunması.
- Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi.
* Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir. Limited şirketin anonim şirkete dönüşmesi gibi.
Bölünme ve hisse değişimi
Şirketlerde bölünme tam bölünme veya kısmi bölünme şeklinde olabilir.
Tam bölünme
Tam mükellef bir sermaye şirketinin tasfiyesiz olarak infisah etmek suretiyle bütün mal varlığını, alacaklarını ve borçlarını kayıtlı değerleri üzerinden mevcut veya yeni kurulacak iki veya daha fazla tam mükellef sermaye şirketine devretmesi ve karşılığında devredilen sermaye şirketinin ortaklarına devralan sermaye şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisseleri verilmesi, bu Kanunun(KVK) uygulanmasında tam bölünme hükmündedir. Devredilen şirketin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin itibarî değerinin % 10'una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi, işlemin bölünme sayılmasına engel değildir.
Kısmi bölünme
Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimî temsilcisinin bilânçosunda yer alan ve en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi, bu Kanunun(KVK) uygulanmasında kısmî bölünme hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur
Kısmi bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir. İştirak hisselerinin bu bent kapsamında devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur.
Bu maddeye göre yapılacak bölünmelerde aktifi ve pasifi düzenleyici hesaplar, ilgili olduğu aktif ve pasif hesaplarla birlikte devrolunur.
Hisse değişimi:
Tam mükellef bir sermaye şirketinin, diğer bir sermaye şirketinin hisselerini, bu şirketin yönetimini ve hisse çoğunluğunu elde edecek şekilde devralması ve karşılığında bu şirketin hisselerini devreden ortaklarına kendi şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisselerini vermesi, bu Kanunun(KVK) uygulanmasında hisse değişimi hükmündedir. Hisseleri devralınan şirketin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin itibari değerinin %10'una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi, işlemin hisse değişimi sayılmasına engel değildir.
Tam mükellef bir sermaye şirketinin, diğer bir sermaye şirketinin hisselerini, bu şirketin yönetimini ve hisse çoğunluğunu elde edecek şekilde devralması ve karşılığında bu şirketin hisselerini devreden ortaklarına kendi şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisselerini vermesi, hisse değişimi olarak tanımlanmıştır. Hisseleri devralınan şirketin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin itibari değerinin %10’una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi, işlemin hisse değişimi sayılmasına engel teşkil etmeyecektir.
Bu hükme göre yapılan işlemin hisse değişimi olarak kabul edilebilmesi için aşağıda belirtilen koşulların yerine getirilmesi gerekmektedir:
- Devralan kurumun sermaye şirketi olması,
- İştirak hisseleri devredilen kurumun sermaye şirketi olması,
- Devralan kurumun tam mükellef olması,
- Devralan kurumun diğer şirketin hisselerini yönetim ve hisse senedi çoğunluğunu elde edecek şekilde devralması,
- İştirak hisseleri devredilen kurumun ortaklarına devralan kurumun kendi sermayesini temsil eden iştirak hisselerinin verilmesi gerekmektedir.
Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi Hallerinde Vergilendirme
Vergileme esasları Kanun’un 20.nci Maddesinde devir, bölünme ve hisse değişimi hallerinde vergileme ve istisna uygulamasının nasıl olacağı hususu ayrı ayrı düzenlenmiştir.
Devirlerde
Aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde, münfesih(devredilen) kurumun sadece devir tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; birleşmeden doğan kârlar ise hesaplanmaz ve vergilendirilmez:
a) Şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir tarihidir. Münfesih kurum ile birleşilen kurum;
1) Devir tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,
2) Devir işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler.
b) Birleşilen kurum, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini münfesih kurumun birleşme sebebiyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt eder. Mahallin en büyük mal memuru, bu hususta birleşilen kurumdan ayrıca teminat isteyebilir.
Tam bölünmede
Aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde bölünme suretiyle münfesih kurumun sadece bölünme tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; bölünmeden doğan kârlar ise hesaplanmaz ve vergilendirilmez:
a) Şirket yetkili kurulunun bölünmeye ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, bölünme tarihidir. Bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlar,
1) Bölünme tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları bölünen kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,
2) Bölünme işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, bölünen kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları bölünen kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini, bölünmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde bölünen kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verirler.
b) Bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumlar, bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından müteselsilen sorumlu olacaklarını ve diğer ödevlerini yerine getireceklerini, bölünen kurumun bölünme nedeniyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesine ekleyecekleri bir taahhütname ile taahhüt ederler. Mahallin en büyük mal memuru, bu hususta bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlardan teminat isteyebilir.
Kısmi bölünme ve hisse değişiminde
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 19’uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) ve (c) bentlerinde belirtilen kısmi bölünme ve hisse değişimi işlemlerden doğan kârlar hesaplanmaz ve vergilendirilmez.
Gerçekleştirilen kısmi bölünme işlemlerinde, bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumlar, devraldıkları varlıkların emsal bedeli ile sınırlı olarak müteselsilen sorumlu olurlar.
