Arsa, arazi, bina gibi gayrimenkuller (taşınmazlar) gerçek ve tüzel kişiler tarafından alım satıma konu olmaktadır. Tüzel kişilerce gerçekleştirilen alım satımlarda vergileme ile ilgili düzenlemeler Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yer almaktadır. Gerçek kişilerce yapılan gayrimenkul alım-satımında, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu hükümleri uygulanmaktadır. Gerçek kişilerin gayrimenkul alım satımını devamlı bir faaliyet olarak yürüttüklerinde ticari kazanç elde edilmesi, arızi olarak satış yaptıklarında değer artış kazancı sağlanmasından bahsedilmektedir. İki kazanç türü arasındaki farkı devamlılık faktörü belirlemektedir.
Geçen hafta yazımızda kurumların taşınmaz satışında kurumlar vergisi ve KDV istisnasının kaldırılması konusunu ele almıştık. Bu gün yazımızda gerçek kişilerce gayrimenkullerin devamlı bir faaliyet olarak yürütülmesi ile ticari gaye olmaksızın beş yıl içinde elden çıkarılması halinde söz konusu olabilecek vergisel yükümlülükler üzerinde duracağız.
Gayrimenkul Satışı ve Gelir Vergisi Mükellefiyeti
Gerçek kişilerin sahip oldukları gayrimenkulleri elden çıkarmalarından doğan kazancın niteliği ve vergilendirilmesi hakkında, Gelir Vergisi Kanunu’nda “ticari kazanç” ve “diğer kazanç ve iratlar” olmak üzere iki ayrı gelir türünde düzenlemeye yer verilmiştir.
Ticari Kazanç
Her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazanç ticari kazançtır. Ticari kazancı belirleyen temel unsur faaliyetin sermaye ve emekten oluşan bir organizasyona dayanması ve bu organizasyonun işlemlerindeki devamlılıktır. Gelir Vergisi Kanunu’nda(37.nci madde) gayrimenkullerin alım satımı ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerden elde ettikleri kazançların ticari kazanç olarak vergilendirileceği belirtilmiştir.
Ayrıca, satın alınan veya trampa suretiyle iktisap olunan arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenerek bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen satılmasından elde edilen kazançlar da ticari kazanç sayılır.
Diğer Kazanç ve İratlar-Değer Artış Kazançları
Belirli kaynaklara bağlanması mümkün olmayan, belirli dönemlerde (periyodik olarak) meydana gelmeyen, devamlı değil arızi olan ve çoğu zaman bir teşebbüs sonucu olmaksızın, kişilerin bazı mal varlıklarında kendiliğinden meydana gelen kazanç ve iratlardır.
Bu gelir türünü diğerlerinden ayıran en önemli özellik, genel olarak devamlılık göstermeyen gelirlerin bu kapsamda değerlendirilmiş olmasıdır.
Diğer kazanç ve iratlar, “değer artışı kazançları” ve “arızi kazançlar” olmak üzere iki alt ayrıma tabi tutulmuştur.
Gayrimenkul Alım – Satım İşlerinde “Ticari Kazanç – Değer Artışı Kazancı” Ayrımını Belirleyen Unsurlar
Gayrimenkullerin elden çıkarılmalarından doğan kazancın “değer artışı kazancı” olarak mı, yoksa “ticari kazanç” olarak mı vergilendirilmesi gerektiğine ilişkin açıklamalar aşağıda belirtilmiştir.
Faaliyetteki devamlılık
Gayrimenkul alım satım işleri devamlı olarak, bir meslek halinde sürdürülüyorsa elde edilen kazanç ticari kazançtır. Burada devamlılık unsurunu belirleyen en belirleyici ölçüt, kazanç doğuran işlem sayısındaki çokluktur. Gelir İdaresi İşlem sayısındaki çokluğu işlem sayısına göre değerlendirmektedir. Örneğin gayrimenkullerin aynı takvim yılı içerisinde birden fazla veya takip eden birden fazla takvim yılında art arda satılmış olmasını devamlılık olarak kabul etmektedir. Devamlılık unsurunun varlığını her bir olayda ayrı ayrı değerlendirmek kanaatimce daha uygun olacaktır. İşlemlerin hangi amaçla yapıldığını da göz önünde tutmak gerekir.
Satışın hangi amaçla yapıldığı
Alım satım işlemlerinin birden fazla olması halinde, gayrimenkul alım satımı kazanç elde etmek için yapılıyorsa söz konusu alım-satım işlemi ticari kazanç kapsamında değerlendirilir. Gayrimenkul alım satımında ticari bir amaç yoksa şahsi ihtiyacın karşılanması amacıyla yapılıyorsa elde edilen kazanç, değer artışı kazancı olarak değerlendirilir.
Ticari bir organizasyonun varlığı
İş yeri açılması, işçi çalıştırılması, ticaret siciline kayıt olunması vb. durumlarda ticari bir organizasyonun var olduğu kabul edilmektedir. Gayrimenkul alım satımı, şekli ve maddi şartları ile kurulmuş bir ticari organizasyon içinde yapılıyorsa elde edilen kazanç ticari kazançtır.
Ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurlarının açıkça belli olmadığı hallerde ise kazanç türü “faaliyetteki devamlılık” ve “satışın hangi amaçla yapıldığı” unsurlarına göre tespit edilir. Yapılan alım satımlar ticari kapsamda sayılıyorsa ticari kazanç hükümlerine göre mükellefiyet tesis edilecektir.
Ticari kazanç, Vergi Usul Kanunu hükümlerine ve Gelir Vergisi Kanunu’nda yazılı gerçek(bilanço veya işletme hesabı esası)veya basit usule göre tespit edilir.
Gayrimenkul alım satım işlemi “ticari kazanç” hükümleri kapsamında değilse, elde edilen kazanç Gelir Vergisi Kanunu’nun Mükerrer 80 v e 81.nci maddelerinde yer alan -“değer artışı kazancı” hükümlerine göre tespit edilir.
Değer Artışı Kazancının Konusu Ve Vergileme Durumu
Gerçek Kişilerin sahip olduğu gayrimenkullerin, ticari amaç gütmeksizin, alım satımında iki türlü vergisel yükümlülük doğmaktadır.
Bunlardan birincisi, gayrimenkul alım-satımında alan ve satan yönünden ayrı ayrı olmak üzere Harçlar Kanununa göre tapu harcının ödenmesidir.
İkinci olarak ise gayrimenkulü alan açısından, Gelir Vergisi Kanununa göre, ivazsız iktisap edilenler hariç, gayrimenkullerin iktisap tarihinden başlayarak 5 (beş) yıl içerisinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar, yıllık istisna tutarını aşıyorsa değer artışı kazancı olarak vergiye tabi tutulmaktadır.
Hangi Mal ve Hakların 5 Yıl İçinde Elden Çıkarılmasından Sağlanan Kazanç
Değer Artışı Kazancıdır?
Arazi, bina, maden suları, memba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı, voli mahalleri ve dalyanlar, gayrimenkul olarak tescil edilen haklar, gemi ve gemi payları ile motorlu yükleme ve tahliye araçları
ile gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai istihsalde kullandıkları gayrimenkullerin iktisap tarihinden başlayarak 5 yıl içerisinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazancıdır.
Miras Yoluyla veya Bedelsiz Olarak Sahip Olunan Gayrimenkulün Satışından
Elde Edilen Kazanç
Mal ve haklar ivazsız olarak iktisap edilmişse bu mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazancı olarak vergilendirilmeyecek, istisna sınırını aşsa bile yıllık beyanname verilmeyecektir.
Sahip Olunan Arsa Üzerine Özel İnşaat veya Kat Karşılığı İnşaat
Kapsamında Yapılan Dairenin Satışından Elde Edilen Kazancın Niteliği
Arsa olarak iktisap edilen gayrimenkul üzerine bina inşa edilmesi veya söz konusu gayrimenkulün kat karşılığı verilmesi sonucu alınan gayrimenkulün tapuya tescili, cins tashihi sayılarak tapuya tescil tarihi iktisap tarihi olarak kabul edilir. Bu durumda gayrimenkulün tapuya tescil tarihinden itibaren 5
yıl içinde elden çıkarılması halinde elde edilen kazanç değer artışı kazancı kapsamında vergilendirilir.
Değer Artışı Kazancı İçin Yıllık İstisna Tutarı
Elde edilecek değer artış kazancının vergilendirilmesinde vergiden istisna tutar Gelir Vergisi Kanunu’nun Mükerrer 80.nci maddesinde yer almaktadır. 2023 yılı için gayrimenkullerin elden çıkarılmasından elde edilen kazançlara ilişkin değer artışı kazancı istisna tutarı 55.000 TL’dir. 2024 yılında uygulanacak istisna tutarı 87.000 TL’,2025 yılı için 120.000,Türk Lirasıdır.
Şahsa Ait Gayrimenkulün Elden Çıkarılması Durumunda Beyanname Verilme Durumu
Bir işletmenin aktifine kayıtlı olmayan ve ivazsız olarak elde edilmeyen konut ve arsa gibi gayrimenkullerin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içerisinde elden çıkarılması durumunda, elde edilen kazanç değer artışı kazancıdır.
Gayrimenkulün 5 yıllık süre geçtikten sonra elden çıkarılması durumunda elde edilen gelir değer artışı kazancının konusuna girmemektedir. Beş yıllık sürenin hesabında gün sayısı dikkate alınarak hesaplama yapılır.
Değer artışı kazancının beyan edilip edilmeyeceği, gayrimenkulün elden çıkarılmasından elde edilen hasılattan elden çıkarılan gayrimenkulün iktisap bedeli ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının üzerinde kalan giderler, ödenen vergi ve harçların indirilmesi sonucu kalan tutarın, satışın yapıldığı yıl için belirlenen istisna tutarının altında kalıp kalmadığına bağlıdır. Satışın yapıldığı yıl için belirlenen istisna tutarının altında kalan kazançlar için gelir vergisi beyannamesi verilmeyecektir. İstisna haddini aşan tutarda gelir elde edilmesi halinde ise yıllık gelir vergisi beyannamesi verilecek ve istisna tutarı beyan edilen gelirden düşülecektir.
Değer Artışı Kazançlarında Safi Kazanç
Değer artışı kazancında vergilendirilecek kazanca “safi değer artışı” denilmektedir. Değer artışında safi kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla (eşya, mal vb.) sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından;
- Elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedeli(endekslemeye tabi tutularak),
- Elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının üzerinde kalan giderler ile ödenen vergi ve harçların, indirilmesi suretiyle bulunur.
Değer Artışı Kazancında Endeksleme
Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Türkiye İstatistik Kurumunca belirlenen Yurt İçi - Üretici Fiyat Endeksi (Yİ-ÜFE) artış oranında artırılarak tespit edilir. Endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının %10 veya
üzerinde olması gerekmektedir.
