Bir konuda veya belli bir döneme ilişkin olarak daha önce vergi incelemesi yapılması nasıl ki o konunun veya dönemin tekrar incelenmesine engel değilse, bir konuda daha önce ikmalen veya re’sen tarhiyat yapılması da, sonradan tekrar re’sen tarhiyat yapılmasına engel değildir.
Vergi hukukumuzda tarhiyat yöntemi olarak beyana dayalı tarh, bir çok vergi için asli tarh usulüdür. Ancak beyana dayalı tarh yöntemi, doğal olarak beyanın kontrolünü ve yoklama, inceleme ve bezeri şekillerle yapılan bu kontrolün sonuçlarına dayalı diğer tarh yöntemlerini de gerekli kılar. Vergi Usul Kanunumuzda denetim esaslı tarh yolları olarak ikmalen, re’sen ve idarece tarh yöntemleri benimsenmiştir. Bu yazımda re’sen tarh ve sorunları üzerinde durmak istiyorum.
Re’sen tarhın hukuki çerçevesi
Re’sen tarh müessesesi, Vergi Usul Kanunumuzun 30. maddesinde düzenlenmiştir. Maddeye göre re’sen vergi tarhı, “vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması”dır.
Kanun, anılan maddesinde hangi hallerde re’sen tarhiyat yoluna gidilebileceğini sayma yöntemi ile tahdidi olarak belirlemiştir. Bu belirlemeye göre re’sen tarh halleri şunlardır:
- Vergi beyannamelerinin kanuni süresi içerisinde verilmemesi,
- Vergi beyannameleri kanuni veya ek süreleri içerisinde verilmekle birlikte beyannamede matraha ilişkin bilgilere yer verilmemişse,
- Kanunen tutulması zorunlu defterlerin hepsi veya bir kısmı tutulmamış veya tasdik ettirilmemiş olursa veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara her hangi bir sebeple ibraz edilmezse,
- Defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikalar vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine yer vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmazsa,
- Tutulması zorunlu defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına ilişkin delil bulunursa,
- 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış meslek mensuplarına imzalattırılması zorunluluğu getirilen beyanname ve ekleri imzalattırılmazsa veya tasdik kapsamına alınan konularda yeminli mali müşavir raporu zamanında ibraz edilmezse...
Mükerrerlik ve dönem kayması sorunu
Bir konuda veya belli bir döneme ilişkin olarak daha önce vergi incelemesi yapılması nasıl ki o konunun veya dönemin tekrar incelenmesine engel değilse, bir konuda daha önce ikmalen veya re’sen tarhiyat yapılması da, sonradan tekrar re’sen tarhiyat yapılmasına engel değildir. Ancak bu gibi hallerde, mükerrer vergileme olmaması için re’sen tarh olunan vergiden daha önce tarh edilmiş olan verginin mahsubu gerekir.
Özellikle dönem kayması dolayısıyla yapılan tarhiyatlarda, örneğin sonraki dönem matrahında yer alan bir tutarın önceki döneme çekilmesi halinde, önceki dönem için tarh olunacak vergi ile sonraki dönem matrahından çıkartılacak tutarın mutlaka mukayesesi gerekir. Tahakkuk eden bir borcun izleyen ödendiği yılda gider yazılması da aynı şekildedir. Adalet bunu gerektirir. Ancak maalesef bu hassasiyet pek gösterilmemekte, genellikle önceki dönem için re’sen vergi salınması gereğine işaret edilerek rapor tamamlanmaktadır. Hatta bazen izleyen (veya önceki) dönem, inceleme ve rapor konusu dahi yapılmamaktadır. Bazı Raporlarda ise, önceki dönem için tarhedilen vergi ile buna ilişkin cezaların faizi ile tam olarak ödenmesi halinde, sonraki dönem için tarh olunan vergilerin aynen iadesi öngörülmektedir.
“Hep bana adaleti” ile yazılan bu tür raporlar, “alacağına şahin, borcuna karga” atasözündeki gibi, mükellef gözünde vergi adaletini zedelemektedir. Örneğin Mart 2025 dönemi KDV beyannamesinde yer alması gereken bir matrah unsuruna mükellef tarafından izleyen Nisan ayı beyannamesinde yer verildiği bir durumda, söz konusu tutarın Mart ayı için re’sen tarha konu edilmesi halinde mükelleften, bu tutarın vergisini bu güne kadar gecikme faizi ile ödemesi, sonra aynı tutarın vergisinin Nisan ayından çıkartılması dolayısıyla aynen o günkü tutarı ile geri alması beklenemez. Hele mükellef tarhiyata karşı dava açmış ve aradan birkaç yıl daha geçmişse, mükellefe “düzeltme zamanaşımı dolduğu gerekçesi ile Nisan ayına ilişkin iade de yapamıyoruz” denilemez. Bu gibi hallerde sadece, bir aylık faiz ile ceza alınması, çıkan vergi aslı borcu ile iade tutarı aynı ise vergi aslının aranmaması gerekir.
Takdir komisyonlarının çalışma usulleri gözden geçirilmeli
Bugünkü çarpık ve hukuktan ziyade hazine bekçiliği anlayışını yansıtan bu uygulamaların, bir genel tebliğ veya iç genelge ile düzeltilmesi gerekmektedir.
Öte yandan bir olayda re’sen tarh sebebinin varlığı, mutlaka re’sen matrah takdirini gerektirmez. Beyanname vermeyen bir mükellef için re’sen tarh sebebi oluşuşsa da, eğer mükellef o dönemde gayrifaal ise ortada re’sen tarh edilecek vergi yok demektir. Re’sen tarh sebebinin varlığı, soyut ve varsayıma dayalı olarak matrah belirlenmesi olanağını vermez. Bu konuda özellikle takdir komisyonlarının hiçbir araştırmaya dayanmayan, matbu form doldurma şeklinde belirlediği matrahlar, hukuken itibar edilebilir matrahlar değildir. Zaten uygulamada bu şekilde belirlenen matrahların hemen hemen tamamına yakını, ihtilaf konusu yapıldığında yargı tarafından iptal edilmektedir. Bu konuda, takdir komisyonlarının da oluşum ve çalışma usullerinin gözden geçirilmesi ve belki yeniden yapılandırılması gerekmektedir.
