Tam veya dar mükellef olmak, Gelir Vergisi Kanunu’nun uygulama alanı ile ilgili bir konudur. Tam mükelleflerin nerede elde edilirse elde edilsin bütün kazanç ve iratları gelir vergisinin konusuna girerken, dar mükellefler sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratları üzerinden vergi öderler.
Gelir Vergisi Kanunu mükellefleri tam ve dar mükellef olarak iki kategoriye ayırmıştır. Bu ayrımın kanunda iki ölçüte göre yapılmıştır. Bunlardan birincisi ikametgâh ölçütüdür. İkametgâh kavramı, bir medeni hukuk kavramı olup, yeni Medeni Kanunda “yerleşim yeri” şeklinde Türkçeleştirilmişse de vergi kanunlarında uyarlama yapılmadığı için halen ikametgâh kavramı yer almaktadır. İkametgâh veya yerleşim yeri, bir kimsenin sürekli kalma niyeti ile oturduğu yer olup, bir kimsenin aynı zamanda birden çok yerleşim yeri olamaz (Türk Medeni Kanunu md. 19). İkinci ölçüt ise bir takvim yılı içerisinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturma ölçütüdür. Tabii ki bu konuda kanunda ve/veya çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında ayrıntı düzenlemeleri vardır, ancak yazımın konusu olmadığından ayrıntılara girmiyorum.
Tam veya dar mükellef olmak, Gelir Vergisi Kanunu’nun uygulama alanı ile ilgili bir konudur. Tam mükelleflerin nerede elde edilirse elde edilsin bütün kazanç ve iratları gelir vergisinin konusuna girerken, dar mükellefler sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratları üzerinden vergi öderler. Bu konudaki kural, 1949 tarihli 5421 sayılı mülga Gelir Vergisi Kanunundan bu yana, yani 77 yıldır geçerli temel kuraldı. Kuraldan söz ediyorsam da buradaki kuralların bir “ilke”yi oluşturduğu da kabul edilmelidir.
Ezberi bozan yeni düzenleme
Şimdi tam ve dar mükelleflerin arasına yarı-tam mükellefler grubu eklendi ve ezber/ilke bozuldu.
7582 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanunu’na eklenen “yurt dışından elde edilen kazanç ve iratlar için vergi istisnası” başlıklı mükerrer 20/D maddesi ile Türkiye’de yerleşmiş, bir başka deyişle tam mükellef statüsünde olan, ancak yurt dışından elde ettikleri kazançları üzerinden gelir vergisi ödemeyen, sadece Türkiye’den elde ettiği kazanç ve iratlar üzerinden vergi ödeyenler kategorisi yaratıldı. Yeni ihdas olunan bu maddeye göre; “Türkiye’de yerleşmiş sayılan gerçek kişilerin, Türkiye’de yerleşmiş sayılmasından önceki son üç takvim yılında Türkiye’de ikametgahının ve vergi mükellefiyetinin bulunmaması şartıyla Türkiye dışında elde ettiği kazanç ve iratları yirmi yıl boyunca gelir vergisinden müstesna” tutulmuştur.
20 yıllık vergi istisnası
Yeni madde geçici madde olmayıp, bir normal-daimi veya kalıcı maddedir. Burada yeni bir statü yaratılmayıp 20 yıllık bir istisna tanınması söz konusuymuş gibi bir düzenleme yapılmışsa da, 20 yılın uzunluğu dikkate alındığında, artık yeni bir statünün varlığı rahatlıkla söylenebilir.
7582 sayılı Kanun’un madde gerekçelerine bakıldığında niçin maddenin ihdas edildiğine ilişkin bir açıklama yoktur. Maddedeki ayrıntıların tekrarının dışında sadece, "yurt dışında benzeri düzenlemelerin bulunduğu”, “benzer ülke örnekleri dikkate alınarak düzenleme yapıldığı” şeklinde açıklama yer almaktaysa da bu ülkelerin nereleri olduğu, oralarda nasıl bir düzenleme olduğu gibi denetime açık bir açıklama yoktur. Bu nedenle maddenin ne gerekçeyle ihdas olunduğu konusunda bir fikrim yok.
Amaç ne, sonuç ne olacak?
Gerekçe konusunda çeşitli olasılıklar aklıma geliyor. Birilerinin Türkiye’ye taşınması arzu ediliyor veya hedefleniyor olabilir. Yurt dışına çalışmaya gidip oralarda yerleşenlerin yurt dışı çalışmalarını emeklilik vb. sebeplerle sonlandırıp memleketlerine dönmek istediklerinde çifte vergi ile karşılaşmalarını önlemek de bir gerekçe olabilir. Ağır vergi yükleri dolayısıyla ülkesini terk etmek isteyenler için bir adres olmak niyeti de bir gerekçe olabilir. Örneğin geçenlerde yeni getirilmek istenilen servet vergileri karşısında İsviçre’nin girişimci ve iş insanları ülkeyi terk etmek tehdidini savunmuşlardı (Oksijen Gazetesi 30.11.2025). Yine basından öğrendiğimiz kadarı ile vergi gerekçesi ile İngiltere’den kaçışlar yaşanmış, futbolcu Rio Ferdinand’ın Dubai’ye, Mısırlı milyarder ve Aston Villa’nın ortaklarından Nassef Sawiris’in de İngiltere'nin ultra zenginlere yönelik vergi muafiyetlerini kaldırmasının ardından ikametini İtalya ve Birleşik Arap Emirlikleri’ne, Britanya’nın en zengin girişimcilerinden Herman Narula’nın da Dubai’ye taşındığı haberleri basında yer almıştı. Yine yakın zamanlarda Fransa’nın ünlü Fransız sanatçısı Gérard Depardieu, vergi yüzünden ülkesini ve vatandaşlığını terk etmişti. Bu örneklere bakılırsa, belki bu gibi zenginleri ülkeye kazandırmak da bir amaç olabilir.
Madde kapsamına giren kişiler 20 yıl yurt dışından elde ettikleri kazanç ve iratlar için yıllık beyanname vermeyecekler, diğer gelirleri nedeniyle beyanname verecek olurlarsa da yurt dışı gelirleri beyannameye dahil edilmeyecektir.
Madde amacına erişebilecek midir? Bu maddeye göre gelecek olanlar ve servetleri yahut beyan etmedikleri istisna kazançları (vergi harcaması) ne kadar olacaktır. Ülke bu işten kazançlı çıkacak mıdır? Bu sorulara şimdilik cevap vermek zor. Bekleyelim görelim diyeceğim ama Maliye Bakanlığı’nın ciddi istatistik çalışma ve yayınlama geleneği olmadığı için, hiçbir zaman bu soruların cevabını öğrenemeyeceğiz gibi.
