Bize göre, tür değişikliğinde Katma Değer Vergisi indirimi inceleme şartına bağlanmamalı.
Tür değiştirmek artık iyice başa bela oldu desek yanlış ifade etmemiş oluruz. Çünkü, şirketlerin tür değiştirme kararı vermeleri ve tür değiştirmeleri vergisel yönden zorlaştı! Patronlar tür değiştirme kararı verirken artık 2 kez düşünmek zorunda!
Tür değiştirme kararı verilirken düşünülmesi gereken iki özel konu var: Devir KDV ve geçmiş yıl zararları!
Devir KDV konusu 2 Ağustos 2024 tarihinden bu yana gündemdeki yerini aldı. Geçmiş yıl zararlarının mahsubu ise öteden beri gündemde olan bir konuydu ancak, Danıştay’ın Maliye’nin görüşü ve uygulaması paralelinde verdiği karardan sonra artık önemli hale geldi.
Tür değiştirmede devir KDV sorunu ne?
Maliye, 7425 sayılı Torba Yasa ile, gayri faal, devir KDV - geçmiş yıl zararı yüksek ve kamuoyunda zombi şirket olarak adlandırılan şirketlerde devreden KDV usulsüzlüklerini önlemek amacıyla özel bir düzenleme yaptı. Bu düzenleme 2 Ağustos 2024 tarihinden itibaren yürürlüğe girdi.
Söz konusu düzenlemeye göre, Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre yapılan devir ve bölünme işlemleri sonunda faaliyetini bırakan, bölünen, infisah eden veya birleşen şirketlerin devir KDV’leri, faaliyete başlayan, devir ve bölünme sonrasında devredilen veya birleşilen şirketler tarafından yapılacak vergi incelemesi sonucuna göre indirim konusu yapılabilecek. Yani, bu şirketlerin devir KDV’lerinin indirimi, yapılacak vergi incelemesi ile doğrulanma şartına bağlandı.
Maalesef tür değişikliği de bu kapsamda! Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre, şirketlerin kanunda belirtilen şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmünde bulunuyor (KVK Mad. 19/1-2). Örneğin, bir Ltd. Şti.’nin tür değişikliği yoluyla A.Ş.’ye dönüştüğünü ve Ltd. Şti.’nin 10 milyon TL devir KDV’si bulunduğunu varsayalım. Tür değişikliği yoluyla oluşan A.Ş.’nin, Ltd. Şti.’nin 10 milyon TL devir KDV’sini indirebilmesi için, bu KDV’lerin doğruluğunun yapılacak bir vergi incelemesi ile tespit edilmesi ve doğrulanması gerekiyor.
Değişiklikten önceki uygulamada, devir KDV’nin vergi incelemesi ile doğrulanma şartı bulunmuyor, tür değişikliği sonucu oluşan yeni şirket, önceki şirketin devir KDV’sini hiçbir sınırlamaya tabi olmaksızın indirebiliyordu.
Bize göre, tür değişikliğinde devir KDV’nin indirimi söz konusu düzenleme kapsam dışında bırakılmalı, KDV indirimi inceleme şartına bağlanmamalı. Çünkü, tür değişikliğinde, tür değiştirme sonucunda tescil edilecek ticari işletme, önceki şirketin devamı sayılıyor.
Tür değişikliğinde geçmiş yıl zararları sorunu!
Hemen belirtelim, tür değişikliği TTK’da “Bir şirket hukuki şeklini değiştirebilir. Yeni türe dönüştürülen şirket eskisinin devamıdır.” şeklinde özel olarak tanımlanmış (TTK. Mad. 180), yine TTK’da bir sermaye şirketinin başka türde sermaye şirketine dönüştürülmesi geçerli tür değiştirmeleri arasında sayılmış bulunuyor (TTK. Mad. 181).
Kurumlar Vergi Kanunu’nda ise tür değişikliği, ilgili düzenlemede yer alan şartlar dahilinde gerçekleşmesi halinde devir hükmünde kabul ediliyor (KVK. Mad. 19/2).
İşte sorun tam da bu noktada ortaya çıkıyor. Yani, tür değişikliğinin devir hükmünde kabul edilmesi, mahsup edilebilecek geçmiş yıl zararı bulunan şirketler açısından oldukça önem arz ediyor.
Geçmiş yıl zararlarının mahsubu nasıl yapılıyor?
Zarar mahsubu konusu KVK’nın 9. Maddesinde düzenlenmiş bulunuyor.
Söz konusu düzenlemeye göre, kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek şartıyla beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararlar indirim konusu yapılabiliyor.
Ayrıca, KVK’nın ilgili maddesi kapsamında devralınan kurumların devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarının indiriminde aşağıdaki şartlar ayrıca aranıyor (KVK. Mad. 20):
- Son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması.
- Devralınan kurumun faaliyetine devir veya bölünmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam edilmesi.
Maliye’nin tür değiştirmede zarar mahsubu ile ilgili görüşü nasıl?
Maliye’ye göre, tür değiştiren şirketlerin devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararları, tür değişikliği sonrası oluşan yeni şirket tarafından kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabiliyor, zararların tamamının kurumlar vergisi matrahınım tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmuyor.
Nitekim, konu ile ilgili olarak verilen bir özelgede;
“Tür değiştirmenin devir hükmünde olduğu, aktif ve pasifiyle birlikte kül halinde devralınan Ltd. Şti. tarafından son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması ve nevi değişikliği sonucu kurulan anonim şirketin şirketin, devralınan şirketin faaliyetine devrin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam etmesi kaydıyla, devralınan kurumun devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarını kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapabileceği”
belirtilmiştir (GİB Ankara VDB’nin 17.12.2016 tarihli ve 38418978-125[9-15/2]-6576 sayılı özelgesi).
Örneğin; tür değişikliği (devir) tarihi itibariyle öz sermayesi 5 Milyon TL ve mahsup edilebilir geçmiş yıl zararı 8 Milyon TL olan olan Ltd. Şti.’nin, tür değişikliği ile A.Ş.’ye dönüşmesi halinde, A.Ş.’nin mahsup edilebileceği geçmiş yıl zararı öz sermaye tutarı olan 5 Milyon TL ile sınırlı olacak, kalan 3 Milyon TL geçmiş yıl zararı ise mahsup edilemeyecek!
Maliye, geçmişten bugüne bu görüşü çerçevesinde uygulamayı yönlendiriyor.
Tür değiştiren bir şirket konuyu yargıya taşıdı!
Maliye’nin bu görüş ve uygulamasına muhatap olan ve kendisine cezalı tarhiyat yapılan bir mükellef söz konusu tarhiyatı, tür değiştirmede yeni oluşturulan şirketin önceki şirketin devamı olduğu, yeni bir şirket olmadığı, şirketin tür değişikliğinden önceki zararlarının tamamının yeni şirket tarafından mahsup edilmesi gerektiği iddiasıyla konuyu yargıya taşıdı.
Danıştay: Maliye haklı, tür değişikliğinde devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararlar indirilebilir!
Bu konuda Danıştay’da Maliye ile aynı görüşte! Danıştay’a göre, tür değişikliği devir hükmünde olduğundan, tür değiştiren şirketin tür değişikliği öncesinde oluşan zararlarının tamamının değil, tür değişikliği yani devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarının tür değişikliği sonrası oluşan yeni şirket tarafından kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapabileceği görüşünde.
Danıştay tarafından verilen bir kararın hüküm kısmı;
“5520 sayılı Kanun hükümlerine göre, devralınan kurumların geçmiş yıl zararlarının devir tarihi itibariyle belirlenen öz sermaye tutarına isabet eden kısmının kurum kazancından mahsup edilebileceği açık olduğundan ve KVK’nın uygulaması bakımından maddede belirtilen şartlar dahilinde yapılan tür değişikliklerinin de devir hükmünde olduğu kurala bağlandığından, tür değişikliği öncesinde oluşan geçmiş yıl zararlarının devir tarihi itibariyle belirlenen öz sermaye tutarını aşan kısmının kurum kazancından mahsubunun mümkün olmadığı sonucuna varıldığından, ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine yapılan tahakkukta hukuka aykırılık görülmemiş olup, yazılı gerekçeyle tahakkuk eden vergiyi kaldıran ve iadesine hükmeden vergi mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir” şeklindedir. (Danıştay 3. Dairesi’nin 04.03.2024 tarihli ve E.2023/4335, K.2024/1094 sayılı Kararı).
Dolayısıyla, Danıştay, bu konuda Maliye’nin görüşünü destekleyen bir karar aldı.
Bu konudaki kişisel görüşümüz nasıl?
Tür değişikliği öncesinde oluşan zararların mahsubuna ilişkin kişisel görüşümüz, TTK’daki “yeni türe dönüştürülen şirketin eskisinin devamı olduğu” şeklindeki genel ilke çerçevesinde, KVK’nın ilgili maddelerinde değişiklik yapılarak, tür değişikliği öncesinde oluşan zararların tamamının, tür değişikliği sonrası oluşan yeni şirket tarafından indirilebilmesine imkan sağlanmalı.
Sonuç olarak;
Şirketler tür değiştirirken artık 2 kez düşünmek zorundalar. Devir KDV incelemesi ve geçmiş yıl zararlarının devir tarihindeki öz sermaye tutarı ile sınırlandırılması tür değişikliği kararı verilirken oldukça önemli. Dikkatli olmakta fayda var!
