Bankalarda açılan altın hesabı, kıymetli maden midir yoksa döviz midir? “Böyle saçma soru mu olur?” diye düşünebilirsiniz, ama böyle bir tartışma yaşandı ve bu sorunun cevabı altın hesaplarının vergileme rejimini etkilemektedir.
Vergi kanunlarında altın depo hesaplarının ne olduğu tanımlanmamıştır. Bu sorunun cevabı, Türk Parası Kıymetini Koruma Hakkında 32 Sayılı Karar (32 Sayılı Karar) ve bu karara dayanılarak çıkarılan 2008-32/35 sayılı Tebliğ’de yer almaktadır. Söz konusu düzenlemelerde hem altın hem de altın depo hesaplarının kıymetli maden olduğu açıkça düzenlenmiştir. Maliye de yıllardan beri altın hesaplarını kıymetli madene dayalı bir hesap olarak değerlendirmekte ve vergilemesini buna göre yapmaktaydı.
Ancak 2020 yılında ne olduysa Maliye (Gelir İdaresi Başkanlığı) bir gün görüş değişikliğine gitti ve 21.05.2022 tarihinde Türkiye Bankalar Birliği’ne gönderdiği yazı ile vergi müfettişlerinde altın hesaplarının kambiyo olup olmadığı konusunda tereddüt oluştuğu (?), Finansal Piyasalar ve Kambiyo Genel Müdürlüğü’nün bu konuda görüşünün sorulduğu ve bu müdürlüğün kendilerine “vadesiz ve yatırım hesapları üzerinden fiziki teslimat olmaksızın yapılan altın alım satım işlemlerinin kambiyo işlemi olarak değerlendirilmesi gerektiği” yönünde görüş bildirdiği, bu nedenle artık fiziki teslimat olmaksızın yapılan altın satış işlemlerinin kambiyo işlemi kapsamında değerlendirilerek bu işlemler üzerinden yürürlükteki oranlara göre kambiyo muamele vergisi (Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi - BSMV) hesaplanması gerektiği yönünde bildirimde bulundu. Bu yazı üzerine bankalar altın hesabı aracılığıyla yaptıkları bütün altın satışlarında kambiyo gider vergisi uygulamaya başladı. Bu arada Maliye’nin yazısının hemen sonrasında kambiyo satışlarındaki BSMV oranı binde 2’den binde 10’a beş katına çıkarıldı. Oran yaklaşık 6 ay sonra tekrar binde 2’ye indirilse de bu gelişme o zamanki ekonomi politikalarından bağımsız olmasa gerek. (Bu arada banka sektörünün vergilemenin bu şekilde yapılması yönünde Maliye’de lobi yaptıkları, dolayısıyla bu değişkilikte sektörün etkisi olduğuna dair duyumlar da yok değil. Günün sonunda BSMV tüketiciden çıktığından bu değişiklik bankaların işine geliyordu.)
Maliye’nin bu görüş değişikliği sonrasında bu köşede kaleme aldığım yazıda ve Vergi Dünyası dergisinin Eylül 2020 sayısında yayımlanan makalemde, Maliye’nin bir görüş değişikliği yazısıyla vergileme rejimini değiştiremeyeceği, kanunda altın ve altın hesaplarının kambiyo olduğuna dair hiçbir düzenleme olmadığı, tam tersine bunların yukarıda belirttiğim özel mevzuatta kıymetli maden olarak tanımlandığı, dolayısıyla bu değişikliğin verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğu, ayrıca bir kanun değişikliği olmadığı halde Maliyenin böyle bir değişikliğe gitmesinin hukuki belirlilik ve hukuki güvenlik ilkelerini de ihlal ettiğini dile getirmiştim. Özetle, bir idari yazıyla (genel bir idari düzenleme bile değil!) önemli bir yatırım aracının vergilendirme rejiminin değiştirilmesi hukuka aykırıydı. Hatta Mali İdare, BSMV uygulamasında altın hesaplarını kambiyo olarak görürken, değerleme açısından bu hesapları kıymetli maden olarak değerlendirmeye devam etti. Hatta kur korumalı mevduata ilişkin çıkarılan kanun ve tebliğlerde de bu durumun altı kalınca çizildi. Diğer bir ifadeyle, kurumlar vergisi açısından “deve” olan altın, BSMV açısından bir anda “kuş” olmuştu.
Maliye tarafından değiştirilen bu uygulama yargıya taşındı. İlk derece vergi mahkemelerinde açılan birçok davada yapılan BSMV kesinti işlemi iptal edildi. İptal gerekçeleri de yukarıda açıkladığım nedenlerle hemen hemen aynı. Az sayıdaki davada ise birazdan detayını vereceğim Danıştay 7. Dairesinde açılan davada yürütmeyi durdurma talebinin reddedilmiş olmasından dolayı davalar reddedilmiştir. Evet yanlış okumadınız; bazı hakimler başka bir mahkemenin yürütmeyi durdurmama kararına dayanarak esas hakkında ret kararı verebildi. Bu kararların gerekçesi olan yürütmenin durdurulmasının reddi kararı konunun esası hakkında hiçbir değerlendirme yapmayan ve bu gibi davalarda her zaman verilen bir karardı. Hukuk adına üzücü bir durum! Bazı mahkemelerde ise kesintiyi banka yaptığı için ortada idari bir işlem olmadığı gerekçesiyle davalar reddedilmişti. Oysa aynı konuda Danıştay’ın yerleşik görüşü işlemin vergi dairesi adına yapılmasından dolayı idari işlemin varlığının kabul edilmesi gerektiği ve hesap sahiplerinin dava haklarının olduğu yönünde. Hatta benzer bir konuda herkesi bağlayan Danıştay İçtihadı Birleştirme Kararı da bulunmakta. Buna rağmen bazı hakimler bu kararlar kendilerine sunulmasına rağmen ret kararı verdiler. Hukuk adına yine acı bir tablo!
Bu tespitleri tarihe not düştükten sonra gelelim Danıştay’ın konuya ilişkin kararına. Danıştay 7. Dairesi 28.03.2023 tarihli ve E: 2020/1362; K: 2023/1758 sayılı Kararı’yla fiziki teslimat içermeyen altın hesaplarının kambiyo olarak değerlendirilmesi gerektiğine ilişkin Gelir İdaresi Başkanlığı’nın yukarıda belirttiğim yazısını ve bu yazıya dayanılarak yapılan vergilendirme işlemini iptal etti. Kararı veren Danıştay üyeleri benim yazılarımı okumuşlar mıydı bilmiyorum, ancak kararın gerekçesi yukarıda belirttiğim gerekçelerle hemen hemen aynı; bu nedenle kararın gerekçesini uzun uzun yazmayacağım. Söz konusu karar ile bankaların vadesiz ve yatırım hesapları üzerinden fiziki teslimat olmaksızın yapılan altın satış işlemlerinin, bu konuda açık bir yasal düzenleme bulunmamasına rağmen kambiyo satışı olarak değerlendirilmesi suretiyle banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi tutulmasının Anayasa'nın kanunilik, hukuki belirlilik, hukuki güvenlik ve açıklık ilkelerine aykırı olduğu tescillenerek bir yanlıştan daha dönülmüş oldu. Nitekim bu kararın “piyasaya düşmesi” ile birlikte Gelir İdaresi Başkanlığı, Türkiye Bankalar Birliği’ne gönderdiği 08.08.2023 tarihli yazı ile fiziki teslimat olmaksızın yapılan altın satış işlemleri üzerinden kambiyo işlemi kapsamında BSMV hesaplanmaması, ancak söz konusu işlemler dolayısıyla bankalar tarafından lehe alınan paralar üzerinden BSMV hesaplanması gerektiği yönünde görüş bildirdi.
Danıştay’ın bu kararı “esas açısından” oldukça isabetli ve olması gereken. Ancak bu karar iki açıdan eleştiriye açık. İlk olarak Mart ayında verilmiş bir kararın ilgililere ulaşmasının yaklaşık 6 ay sürmesi başlı başına bir sorun. Aradan geçen 6 ay boyunca yapılan haksız vergilemenin sorumlusu kim şimdi? Kararın verilmesi ile yazılıp ilgililere iletilmesinin neden bu kadar uzun sürdüğü başlı başına eleştiriyi hak etmektedir.
İkinci olarak, Danıştay kararı esas açısından doğru ve haklı olsa da usul açısından sorunlu. Hukukun en temel ilkelerinden biri usulün esastan önce gelmesidir. Mecelle’de de bu ilke “usul esastan mukaddemdir” olarak yer etmiştir. Bu ilke gereğince, bir davada hakim esası incelemeden önce usuli konuları değerlendirmelidir. Konumuz olan dava açısından ise ilk usuli konu, bu davanın ilk derece mahkemesi olarak Danıştay’da açılıp açılamayacağıdır. Danıştay Kanunu’nun 24. maddesine göre, “Bakanlıklar ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlemlere” karşı açılan davalar ilk derece mahkemesi olarak Danıştay’da görülmekte. Dolayısıyla, bir işlemin ilk derece mahkemesi olarak Danıştay’da dava konusu edilebilmesi için,
1) Düzenleyici bir işlem olmalı
2) Bu işlem ülke çağında uygulanmalıdır.
Bu düzenleyici işleme dayanılarak yapılan bireysel işlem de düzenleyici işlemle birlikte Danıştay da dava konusu edilebilir.
Peki, Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Türkiye Bankalar Birliği’ne bankalara duyurulmak üzere gönderdiği yazı düzenleyici bir işlem midir? Söz konusu yazı özelge bile değilken, Resmi Gazete’de yayımlanmamışken, belli bir sektörde faaliyette bulunan şirketlere duyurulmak üzere bir meslek örgütüne gönderilmişken bu yazının hangi gerekçeyle bir genel düzenleyici işlem olduğunu kabul edeceğiz ben bulamadım. Danıştay kararında da buna ilişkin bir değerlendirme olmadığından Mahkeme hangi gerekçeyle kendisini yetkili (teknik tabirle görevli) görmüş karardan anlayamıyoruz. İyi niyetli bir yorumla, belki de Mahkeme genel düzenleyici işlem yapmadan İdare’nin böyle uygulamalar yapmasının ve geliştirmesinin önüne geçmek istedi. Amaç buysa kararda açık açık irdelenmesi gerekirdi. Yine de söz konusu kararın usul açısından hatalı olduğunu düşünüyorum.
Danıştay 7. Dairesi’nin kararı nihai olmayıp Maliye temyize götürebilir; büyük ihtimalle de götürecektir. Dolayısıyla kesin kararı bekleyeceğiz. Bir kanun değişikliği olmazsa aksi yönde bir karar çıkana kadar altın hesapları vergilendirme açısından eski günlerine geri dönmüş oldu.
Sözün özü: Bir yanlışla başka bir yanlış düzeltilmez.
